Pensioenlichamen zijn onder bepaalde voorwaarden subjectief vrijgesteld van de heffing van vennootschapsbelasting. In het besluit wordt een opsomming gegeven van deze vereisten in onderdeel 2. In onderdeel 3 is het beleid weergegeven over directiepensioenlichamen; in dit beleid – dat voorheen stond opgenomen in de onderdelen 3.1 en 3.2 van het besluit met nummer CPP2009/1368M – zijn wat tekstuele aanpassingen aangebracht zonder dat daarmee een inhoudelijke wijziging is beoogd. Onderdeel 4 geeft vervolgens een overzicht van de toetsingscriteria waaraan een buitenlands pensioenlichaam en de door dit lichaam uitgevoerde pensioenregelingen moeten voldoen voor een geslaagd beroep op de subjectieve vrijstelling. In onderdeel 5 is een passage opgenomen over de dividendbelasting. Tot slot bevat het besluit een overgangsregeling in onderdeel 6.

De in dit besluit opgenomen goedkeuringen zijn gebaseerd op artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen.

1. Wet Vpb:Wet op de vennootschapsbelasting 1969

2. UB Vpb:Uitvoeringsbesluit vennootschapsbelasting 1971

3. Subjectieve vrijstelling: de vrijstelling als bedoeld in artikel 5, eerste lid, onderdeel b, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969

4. Directiepensioenlichaam: een lichaam als bedoeld in artikel 5, tweede lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969

Een Nederlands pensioenlichaam dat pensioenregelingen uitvoert die vallen onder artikel 1 van de Pensioenwet, voert kwalificerende regelingen uit in de zin van de subjectieve vrijstelling. Of de subjectieve vrijstelling vervolgens van toepassing is op dat pensioenlichaam is afhankelijk van de vraag of het lichaam ook overigens voldoet aan de doelstellings-, werkzaamheden- en winstbestemmingseis.

Doelstellingseis

De doelstellingseis houdt in dat het lichaam zich zowel statutair als feitelijk (nagenoeg) uitsluitend ten doel stelt de verzorging van (gewezen) werknemers bij ouderdom en invaliditeit en de verzorging van hun (gewezen) echtgenoten dan wel (gewezen) partners en hun (pleeg)kinderen tot 30 jaar. Een en ander geschiedt door middel van pensioen krachtens een pensioenregeling of van uitkeringen krachtens een regeling van vervroegde uittreding. Wat onder een pensioenregeling of een regeling van vervroegde uittreding moet worden volstaan, is opgenomen in artikel 5, derde lid, van de Wet Vpb. Uit deze bepaling vloeit voort dat de vrijstelling is bedoeld voor pensioenlichamen die uitkeringen voor vervroegde uittreding of pensioen voor werknemers, gewezen werknemers en bepaalde aangewezen beroepsgroepen verzekeren krachtens een wettelijk gereguleerde regeling. Hierbij moet de pensioenregeling in elk geval voldoen aan de volgende voorwaarden:

1. 1.

   de pensioenregeling staat alleen open voor een afgebakende groep deelnemers en heeft in beginsel een verplicht karakter;

2. 2.

   de pensioenregeling moet voldoen aan de vereisten voor de bescherming en veiligstelling van opgebouwde pensioenaanspraken teneinde bij ouderdomspensioen te kunnen voorzien in een levenslange pensioenvoorziening;

3. 3.

   de pensioenregeling is gebaseerd op collectief georganiseerde solidariteit.

Werkzaamhedeneis

De werkzaamhedeneis houdt in dat de werkzaamheden van het lichaam in overeenstemming moeten zijn met de hiervoor genoemde doelstelling van het lichaam (artikel 3 UB Vpb).

Winstbestemmingseis

Op grond van de winstbestemmingseis moeten alle winsten – daaronder ook te begrijpen een eventueel liquidatiesaldo – van het lichaam, met uitzondering van een uitkering tot ten hoogste 5% per jaar over het gestorte kapitaal of over de inleggelden, zowel statutair als feitelijk uitsluitend worden aangewend ten bate van de verzekerden, van een ingevolge artikel 5, eerste lid, onderdeel b, van de Wet Vpb vrijgesteld pensioenlichaam of van een algemeen maatschappelijk belang (artikel 3 UB Vpb).

Lichamen waarvan de werkzaamheden hoofdzakelijk bestaan uit de uitvoering van pensioenregelingen of van regelingen voor vervroegde uittreding van – kort samengevat – directeur-grootaandeelhouders zijn niet vrijgesteld van heffing van vennootschapsbelasting (directiepensioenlichamen, artikel 5, eerste lid, onderdeel b juncto tweede lid, van de Wet Vpb).

‘Hoofdzakelijk’-criterium

Voor de beoordeling van het ‘hoofdzakelijk’-criterium moet niet alleen worden gekeken naar de mate waarin het aantal werknemers dat voldoet aan de criteria (als genoemd in artikel 5, tweede lid, onderdeel b, van de Wet Vpb) zich verhoudt tot het aantal overige werknemers. Met een dergelijke algebraïsche toets kan niet worden volstaan. Zo zal, als in één lichaam pensioenverplichtingen zijn ondergebracht van zowel de directeur-grootaandeelhouders als andere (gewone) werknemers, door het herverzekeren van de pensioenverplichtingen van de andere werknemers en het zelf uitvoeren van de verplichtingen jegens de directeur-grootaandeelhouders, een situatie ontstaan waarbij de werkzaamheid van het lichaam hoofdzakelijk bestaat in de uitvoering van het pensioen van de directeur-grootaandeelhouders.

Naar mijn oordeel wordt de omvang van de werkzaamheid van het lichaam weliswaar beïnvloed door het aantal deelnemers maar spelen ook andere factoren een rol, zoals de aard van de in het lichaam ten behoeve van de werknemers ondergebrachte pensioenverplichtingen en de mate waarin de pensioenregelingen door dat lichaam zelf worden uitgevoerd. Andere factoren voor het bepalen van de omvang van de werkzaamheid ten behoeve van de individuele pensioenverplichtingen kunnen zijn:

1. −

   de aard van de pensioenregeling;

2. −

   de toegepaste elementen;

3. −

   verschillen in de hoogte van de pensioenverplichtingen, zeker als deze verschillen zich niet laten verklaren door de hoogte van het loon en de diensttijd;

4. −

   de wijze waarop de regeling wordt uitgevoerd, mede beoordeeld aan de hand van het feitelijke risico dat het lichaam draagt.

Tot en met 31 december 1991 werden er voor directiepensioenlichamen onder meer eisen gesteld aan de winstbestemming. Het vervallen van de vrijstelling met ingang van 1 januari 1992 heeft alleen gevolgen voor de toekomst en leidt er niet toe dat de voordien (in de vrijgestelde periode) behaalde winst en ontstane stille reserves alsnog kunnen worden belast. Dit is ook niet het geval, als aan die winst alsnog een bestemming wordt gegeven die niet overeenkomt met de oorspronkelijke statutaire bepalingen.

In de statuten van een vóór 1 januari 1992 opgericht pensioenlichaam kan nog de bepaling zijn opgenomen dat voor statutenwijziging toestemming nodig is van de Minister van Financiën. Voor sinds die datum niet langer vrijgestelde (directie)pensioenlichamen heeft deze bepaling zijn belang verloren. Ik verleen door middel van dit besluit een generale toestemming voor de wijziging van de statuten van zodanige lichamen, voor zover die toestemming volgens de te wijzigen statuten is vereist.

In het buitenland gevestigde pensioenlichamen, die Nederlands inkomen genieten in de zin van artikel 3 van de Wet Vpb, zijn subjectief vrijgesteld van de heffing van vennootschapsbelasting, als zij zich (nagenoeg) uitsluitend bezighouden met het verzorgen van uitkeringen krachtens een pensioenregeling of een regeling voor vervroegde uittreding, die naar aard en strekking overeenkomt met een Nederlandse pensioenregeling of regeling voor vervroegde uittreding in de zin van artikel 1 van de Pensioenwet respectievelijk de wettelijke bepalingen van de loonbelasting en ook overigens aan de voorwaarden van de vrijstelling voldoen. Vanuit de praktijk is de vraag opgekomen aan de hand van welke criteria moet worden getoetst of een buitenlandse pensioenregeling naar aard en strekking overeenkomt met een Nederlandse pensioenregeling en aan welke verdere vereisten een dergelijk lichaam moet voldoen om een beroep te kunnen doen op de subjectieve vrijstelling. In onderdeel 4.1 zijn hiervoor cumulatieve voorwaarden opgenomen. Deze voorwaarden moeten mede in het licht van artikel 5, derde lid, Wet Vpb worden gezien.

Om een beroep te kunnen doen op de subjectieve vrijstelling moeten het buitenlandse pensioenlichaam en de buitenlandse pensioenregeling voldoen aan de volgende cumulatieve voorwaarden.

1. A.

   Het lichaam stelt zich (nagenoeg) uitsluitend ten doel de verzorging van (gewezen) werknemers, hun (gewezen) echtgenoten dan wel (gewezen) partners, en (pleeg)kinderen tot 30 jaar voor de gevolgen van ouderdom, overlijden en arbeidsongeschiktheid.

Goedkeuring

Het komt voor dat het in het land van vestiging van het pensioenlichaam gebruikelijk is dat in geval van overlijden van de werknemer ook andere familieleden dan (gewezen) echtgenoten of partners en (pleeg)kinderen als begunstigden in de pensioenregeling kunnen worden aangewezen. Ik keur goed dat in dat geval ook met deze ruimere kring van familieleden aan de doelstellingseis van artikel 5, eerste lid, onderdeel b, van de Wet Vpb kan worden voldaan.

1. B.

   De werkzaamheden van het lichaam zijn in overeenstemming met voornoemd doel (werkzaamhedeneis, artikel 3 UB Vpb).

2. C.

   Het lichaam voldoet aan de winstbestemmingseis (artikel 3 UB Vpb).

3. D.

   Er is geen sprake van een directiepensioenlichaam.

4. E.

   De pensioenregeling is gebaseerd op collectief georganiseerde solidariteit. De collectiviteits- en solidariteitsgedachte ligt onder meer besloten in de winstbestemmingseis.

5. F.

   Er geldt een in beginsel verplichte deelname voor werknemers en een verplichte verzekering (veiligstellen en beschermen pensioenaanspraak).

6. G.

   De pensioenregeling voorziet in een ouderdomspensioen, nabestaandenpensioen en/of arbeidsongeschiktheidspensioen, overeengekomen tussen een werkgever en werknemer op grond van een pensioenovereenkomst.

7. H.

   Fiscale, sociale en arbeidswetgeving in het buitenland mag anders zijn voor wat betreft bijvoorbeeld de pensioenleeftijd en het opbouwpercentage. Voorwaarde is wél dat het geheel een arbeid- en loongerelateerde inkomensvoorziening moet zijn en moet kunnen blijven. Dit houdt in dat: (1) de pensioenopbouw gekoppeld is aan de duur van het arbeidscontract (diensttijd) en aan de vergoeding voor het verrichten van de arbeid en (2) de pensioenuitkeringen steeds ten doel hebben de levenslange verzorging van de oude dag of bij overlijden de levenslange verzorging van nabestaanden dan wel inkomensvervanging bij arbeidsongeschiktheid.

   De levenslange verzorging betekent in dit verband dat het pensioen levenslang moet worden uitgekeerd. Een tijdelijke pensioenregeling die tot uitkering komt voorafgaande aan de pensioengerechtigde leeftijd en waarbij de uitkeringen vervallen bij overlijden is ook gericht op de levenslange verzorging. Ook een pensioen ter verzorging van wezen tot een wettelijk bepaalde maximale leeftijd of eerder overlijden van de gerechtigde voldoet aan het vereiste van ‘levenslang’.

8. I.

   De pensioenregeling kent een afkoopverbod met uitzondering van een afkoopmogelijkheid voor kleine pensioenen. Aan de mogelijkheid om kleine pensioenen af te kopen ligt de gedachte ten grondslag dat daarmee (de relatief hoge) administratieve kosten voor het pensioenlichaam kunnen worden beperkt.

Goedkeuring

In het land van vestiging van het pensioenlichaam kan een afkoopmogelijkheid voor kleine pensioenen bestaan waarbij wordt uitgegaan van hogere bedragen dan voor Nederland geldt. Als aannemelijk kan worden gemaakt dat aan de afkoopmogelijkheid voor deze kleine pensioenen eveneens de beperking van administratieve kosten voor het pensioenlichaam ten grondslag ligt, keur ik voor zover nodig goed dat aan deze voorwaarde wordt voldaan.

1. J.

   Het pensioen bestaat uit meerdere uitkeringen in geld. Een eenmalige kapitaaluitkering (lumpsum) op pensioendatum staat de vergelijkbaarheid met een Nederlandse pensioenregeling niet in de weg, mits de kapitaaluitkering direct en verplicht aangewend moet worden voor de aankoop van meerdere pensioenuitkeringen en een andere aanwending niet mogelijk is.

2. K.

   Er is geen sprake van een regeling voor zelfstandigen. Een uitzondering bestaat voor regelingen die gekoppeld zijn aan een eerdere deelname aan de pensioenregeling als werknemer.

3. L.

   De buitenlandse pensioenregeling valt in het land waar het pensioenlichaam is gevestigd niet onder het sociale zekerheidsstelsel van het desbetreffende land.

Of de buitenlandse regeling naar aard en strekking overeenkomt met een Nederlandse regeling, is ter beoordeling voorbehouden aan de inspecteur. Bij een daartoe strekkend verzoek worden in ieder geval de volgende stukken overgelegd:

1. 1.

   een kopie van de desbetreffende buitenlandse pensioenregeling;

2. 2.

   de jaarrekening;

3. 3.

   de statuten en oprichtingsakte van het lichaam;

4. 4.

   een analyse en eventuele andere stukken, aan de hand waarvan kan worden vastgesteld dat sprake is van een pensioenlichaam, dat voldoet aan de onder 4.1 opgenomen criteria.

In het buitenland gevestigde pensioenlichamen die aandelen houden in in Nederland gevestigde vennootschappen waarop dividend wordt uitgekeerd, kunnen onder bepaalde voorwaarden in aanmerking komen voor een teruggaaf van Nederlandse dividendbelasting (artikel 10, tweede en derde lid, van de Wet op de dividendbelasting 1965). Eén van de voorwaarden is dat het lichaam in het land waarin het is gevestigd niet n belastingheffing naar de winst is onderworpen en dat het lichaam, ware het in Nederland gevestigd geweest, ook in Nederland niet aan de vennootschapsbelasting zou zijn onderworpen. Voor situaties waarin een buitenlands pensioenlichaam verzoekt om toepassing van artikel 10 van de Wet op de dividendbelasting 1965, is het hiervoor in onderdeel 4 opgenomen beleid van overeenkomstige toepassing.

Voor een buitenlands pensioenlichaam waarvan door de inspecteur voorafgaande aan de inwerkingtreding van dit besluit in een vaststellingsovereenkomst of goedkeurende brief is vastgesteld dat op dit lichaam de subjectieve vrijstelling van toepassing is, wordt deze afspraak geëerbiedigd tot 1 januari 2020 en wordt deze afspraak geacht per deze laatstgenoemde datum te zijn opgezegd.

Onderdeel 3 van het besluit van 8 december 2009, nr. CPP2009/1368M, is ingetrokken met ingang van de inwerkingtreding van dit besluit.

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst en werkt terug tot en met de dagtekening van dit besluit.