Voor de uitvoering van de bepalingen die zijn opgesteld ten behoeve van het onderzoek naar de naleving van subsidievoorwaarden is het gewenst dat aan de controlerende accountant aanwijzingen worden verstrekt. In dat kader wordt door de Minister van Veiligheid en Justitie als onderdeel in de subsidievoorwaarden een aanwijzing gegeven aan een instelling ten behoeve van diens met de controle belaste accountant in de vorm van een controleprotocol. Daarin gaat het om de reikwijdte en diepgang van het onderzoek naar de naleving van de voorschriften, verbonden aan de aanwending/besteding van de subsidie, en de rapportering daarover. De aanwijzing is onderverdeeld in:

1. •

   een Aanwijzing controleprotocol subsidiëring. deel I – Algemeen; dit deel is in beginsel van toepassing op alle door het ministerie van Veiligheid en Justitie verstrekte subsidies;

2. •

   een Aanwijzing controleprotocol subsidiëring. deel H – Specifiek; dit deel dat wordt opgesteld door de subsidieverstrekker, Is specifiek per gesubsidieerde instelling cq. een groep van gesubsidieerde instellingen van toepassing.

Het controleprotocol geeft aan welke accountantsproducten moeten worden geleverd. Mede afhankelijk van het controleobject en de gewenste zekerheid zijn drie varianten mogelijk, te weten:

een controleverklaring

een assurancerapport

een rapport van feitelijke bevindingen.

De grondslag voor een zodanige aanwijzing wordt gevonden in de Algemene wet bestuursrecht (AWB), wet Justitie subsidies alsmede in specifieke behoeften van de subsidieverstrekker. In de AWB zijn hierover onder meer de volgende relevante aanwijzingen opgenomen.

1. –

   In artikel 4:79, eerste lid, AWB is bepaald dat bij wettelijk voorschrift of bij subsidieverlening kan worden bepaald dat de in artikel 4:78, eerste lid, AWB bedoelde opdracht tevens strekt tot onderzoek van de naleving van aan de subsidie verbonden verplichtingen.

2. –

   In artikel 4:79, tweede lid, AWB is bepaald dat bij toepassing van het eerste lid de opdracht vergezeld gaat van een bij of krachtens wettelijk voorschrift of bij de subsidieverlening vast te stellen aanwijzing over de reikwijdte en de intensiteit van de controle.

3. –

   Artikel 4:78 AWB vermeldt bepalingen die van toepassing zijn bij het onderzoek van het financiële verslag dat door een subsidieontvanger is opgedragen aan een accountant. Onder meer is in lid 3 bepaald dat de accountant de uitslag van zijn onderzoek weergeeft in een schriftelijke verklaring omtrent de getrouwheid van het financiële verslag.

In paragraaf 1.2 en 1.3 wordt een uiteenzetting gegeven van de doelstelling die beoogd wordt bij de controle van subsidies en een toelichting op de meest relevante begrippen op subsidiegebied. In de hoofdstukken 2 tot en met 4 wordt achtereenvolgens ingegaan op de bovengenoemde accountantsproducten. In hoofdstuk 5 worden nog enige bijzondere onderwerpen belicht. Tot slot is in hoofdstuk 6 een aantal bijlagen opgenomen waarin modellen voor de accountantsproducten zijn opgenomen.

Om het controleprotocol actueel te houden is voorzien in een periodieke beoordeling en actualisering van het protocol door het ministerie van Veiligheid en Justitie.

De doelstelling van het onderzoek door de instellingsaccountant is het geven van een oordeel aan de subsidieverstrekker (toezichthouder) of:

1. 1.

   de jaarrekening een getrouw beeld geeft van de grootte en de samenstelling van het vermogen van Entiteit X per ultimo 201x en van het resultaat van Entitelt X over 201x;

2. 2.

   de subsidie rechtmatig is besteed;

3. 3.

   de niet financiële informatie ordelijk, deugdelijk en controleerbaar tot stand is gekomen.

De controle heeft voorts tot doel om zekerheid te verschaffen over specifiek door de subsidieverstrekker (toezichthouder) gewenste onderwerpen (bijv. productie, misbruik en oneigenlijk gebruik).

Voor zover niet vastgelegd in de wet- en regelgeving of algemeen bekend, worden de belangrijkste begrippen In deze paragraaf uitgewerkt.

De subsidieverstrekker verleent gelden, in de vorm van een subsidie, aan de subsidieontvanger voor het uitvoeren van bepaalde (veelal wettelijke) taken. De subsidieverstrekker is verantwoordelijk voor het vaststellen van het operationele en financiële normenkader waarbinnen de subsidieontvanger moet opereren. Het normenkader zal over het algemeen in belangrijke mate zijn geregeld in een wet en daarop geënte lagere regelgeving. Aanvullend daarop kunnen nadere regels zijn gesteld, die vanzelfsprekend door de subsidieverstrekker aan de subsidieontvanger schriftelijk zijn medegedeeld.

De subsidieverstrekker houdt toezicht op de wijze waarop de subsidieontvanger de wettelijke taken uitvoert en op het naleven van de subsidievoorwaarden. Voor wat betreft de kwaliteit van de uitvoering zal vaak gebruik worden gemaakt van inspecties (zoals bijvoorbeeld door de Inspectie Jeugdzorg). Voor wat betreft het financieel-economisch toezicht wordt waar mogelijk gebruik gemaakt van de werkzaamheden van de (openbare) accountant die door het bestuur of de Raad van Toezicht van de gesubsidieerde organisatie is aangesteld.

De subsidieontvanger is binnen het gegeven normenkader verantwoordelijk voor het voeren van een adequate bedrijfsvoering en het rechtmatig en doelmatig gebruik van de subsidiegelden, alsmede de betrouwbare totstandkoming van de niet financiële informatie. Daarnaast Is de subsidieontvanger verantwoordelijk voor de juistheid, volledigheid en tijdigheid van de verantwoording aan de toezichthouder.

De openbare accountant is verantwoordelijk voor het geven van een oordeel over de getrouwheid van het financiële verslag en de rechtmatigheid van de in het financiële verslag verantwoorde baten, lasten en balansmutaties. Verder is de accountant verantwoordelijk voor het geven van een oordeel over de ordelijke, deugdelijke en controleerbare totstandkoming van de niet financiële informatie bij het financiële verslag.

In de aan de subsidie verbonden voorwaarden is vastgelegd op welke wijze de subsidieontvanger verantwoording aflegt aan de subsidieverstrekker. Daarbij wordt rekening gehouden met de bepalingen uit de Aanwijzingen voor subsidieverstrekking waarin, afhankelijk van de grootte van het subsidiearrangement, de wijze van afleggen van verantwoording is bepaald. Ter toelichting zijn in onderstaande tabel deze aanwijzingen samengevat.

Voor het onderdeel over rechtmatigheid wordt in het kader van de subsidieverstrekking de definitie van financiële rechtmatigheid, bij de Rijksoverheid ook wel aangeduid met comptabele rechtmatigheid, toegepast. Financiële rechtmatigheid houdt in dat een financiële transactie waarvan de uitkomst in het jaarverslag dient te worden verantwoord In overeenstemming is met de begrotingswetten en met de In de internationale regelgeving, Nederlandse wetten, algemene maatregelen van bestuur en ministeriele regelingen opgenomen bepalingen die de uitkomst van die financiële transactie beïnvloeden.

Specifiek op de subsidierelatie van toepassing zijnde regelgeving wordt opgenomen in een bijlage van het protocol (zie bijlage 4).

Ter illustratie de volgende voorbeelden. Er is bijvoorbeeld sprake van een onrechtmatigheid als:

1. –

   de regels van Europese aanbesteding niet zijn nageleefd;

   een geldige juridische titel ontbreekt (vb. in het besluit geen (juiste) juridische grondslag is vermeld, de uitgave niet in overeenstemming is met wat in het besluit is bepaald (bijv. bedrag Is hoger dan maximumbedrag);

   de uitgaven niet in overeenstemming zijn met de basisbescheiden(te hoge inschaling, teveel verlofdagen uitbetaald);

   goederen zijn betaald maar niet geleverd.

Voor de controle van de (financiële) rechtmatigheid wordt gebruik gemaakt van toepassing zijnde criteria. Deze zijn in het Handboek Auditing Rijksoverheid (HARo) nader uitgewerkt.

Ten behoeve van de oordeelsvorming over de aanwending van subsidies wordt van de accountant gevraagd de controle uit te voeren met een gewenste mate van betrouwbaarheid en nauwkeurigheid. De nauwkeurigheid hangt samen met de goedkeuringstolerantie of materialiteit en geeft in feite een drempel of een kritische grens aan voor de oordeelsvorming. De betrouwbaarheid en nauwkeurigheid worden weergegeven in percentages (en/of absolute bedragen). Deze behoeven niet voor alle gevraagde producten gelijk te zijn. Voor assurance-opdrachten (zie hoofdstukken 2 en 3) zullen de gewenste betrouwbaarheid en nauwkeurigheid specifiek worden weergegeven.

Het begrip omvangsbasis geeft aan tegen welke omvang (bedrag) de geconstateerde tekortkomingen moeten worden afgezet, bijvoorbeeld een bepaalde geldstroom of post in de verantwoording.

Een controleverklaring wordt afgegeven bij hetzij een algemene verantwoording (jaarrekening) hetzij een specifieke verantwoording (subsidieafrekening). Een controleverklaring kan alleen betrekking hebben op historische financiële informatie. Bij jaarrekeningen gaat het om een getrouwe weergave van vermogen en resultaat in overeenstemming met een algemeen aanvaard verslaggevingsstelsel; bij specifieke verantwoordingen om het voldoen aan de daaraan te stellen eisen zoals vastgelegd in de desbetreffende subsidieregeling of -besluit. Voor de tekst van controleverklaringen zijn de Nadere Voorschriften Controle en Overige Standaarden (NV COS) 700 en 800 leidend. Het protocol moet aangeven, of naast een oordeel over de getrouwheid van vermogen en resultaat een conclusie nodig is over het voldoen aan specifieke wet- en regelgeving (rechtmatigheid). De strekking van een verklaring kan goedkeurend zijn, met een beperking, een oordeelonthouding of afkeurend. De strekking van de verklaring is afhankelijk van de uitkomst van de controle cq het onderzoek; het is niet mogelijk dat een protocol op voorhand vastlegt dat alleen goedkeurende verklaringen afgegeven mogen worden.

In de controleverklaring spreekt de accountant een oordeel uit of het in het jaarverslag opgenomen financiële verslag met de daarbij behorende financiële toelichtingen getrouw is en de daarin verantwoorde baten, lasten en balansmutaties rechtmatig zijn. Voorts bevat de controleverklaring een uitspraak over de vraag of het jaarverslag is opgesteld in overeenstemming met de verslaggevingvoorschriften en over de vraag of de in het jaarverslag opgenomen niet-financiële informatie niet strijdig is met de financiële informatie. Verwezen wordt naar COS 720, andere gegevens in stukken waarin de gecontroleerde financiële overzichten zijn opgenomen.

Het ‘Stramien voor Assurance-opdrachten’ is leidend voor controle-opdrachten en geeft een referentiekader ten behoeve van accountants en anderen die betrokken zijn bij assurance opdrachten, waaronder de beoogde gebruikers en de verantwoordelijke partij. De controle dient te worden uitgevoerd door een accountant als bedoeld in artikel 393, eerste lid van boek 2 van het Burgerlijk Wetboek. Buiten de als bekend veronderstelde algemene wet- en regelgeving, moet de verantwoording voldoen aan specifiek op de subsidierelatie van toepassing zijnde wet- en regelgeving. Deze specifieke regelgeving wordt vermeld in de bijlage van het specifieke deel van de Aanwijzing controleprotocol subsidiering.

Bij de oordeelsvorming streeft de accountant naar een hoge mate van zekerheid.

Indien dit begrip voor het gebruik van statistische technieken gekwantificeerd moet worden, moet uitgegaan worden van een betrouwbaarheid van 95 procent. Voor de materialiteit of goedkeuringstolerantie geldt: Een controleverklaring met een goedkeurende strekking impliceert dat, gegeven eerder genoemde betrouwbaarheid, de meest waarschijnlijke fout niet groter is dan een procent van die verantwoording. Als deze norm overschreden wordt, is de hieronder vermelde tabel van toepassing. Genoemde percentages zijn ontleend aan het Handboek Auditing Rijksoverheid (HARo) 2006 van het Interdepartementaal Overleg Departementale Auditdiensten (IODAD).

Fout in de verantwoording

Van een rechtmatigheidsfout in de verantwoording is sprake indien naar aanleiding van het uitgevoerde onderzoek is gebleken dat een (gedeelte van) een post niet in overeenstemming is met een of meer aspecten van de wet- en regelgeving. Fouten worden in absolute zin opgevat, voor zover deze betrekking hebben op de rechtmatigheid. Saldering van rechtmatigheidfouten is daarom niet toegestaan. Getrouwheidsfouten mogen wel gesaldeerd worden.

Onzekerheid in de controle

Van een onzekerheid in de controle is sprake als er onvoldoende (controle-)informatie beschikbaar is om een (gedeelte van een) post als goed of fout aan te merken. Kortom als onzekerheid bestaat over het wel of niet voldoen aan een of meer aspecten van de wet- en regelgeving.

Kwalitatieve tekortkomingen

De tijdens de controle geconstateerde controleverschillen leiden tot fouten of onzekerheden. Vele controleverschillen zijn kwantitatief; soms spelen kwalitatieve aspecten een rol. Ook kwalitatieve tekortkomingen kunnen leiden tot een niet goedkeurende controleverklaring. De vraag onder welke omstandigheden een zodanige situatie wordt bereikt, is een zaak van kwalitatieve oordeelsvorming, waarvoor geen algemeen geldende voorschriften zijn te geven. Voor een adequate onderbouwing van het oordeel is het echter noodzakelijk dat de accountant ook kwalitatieve fouten en onzekerheden zoveel mogelijk kwantificeert.

Voorbeelden van bepalingen die onderzocht worden in een accountantsonderzoek en derhalve onder de reikwijdte van een controleverklaring vallen.

1. •

   Vaststellen dat de kosten verbonden aan hulpverlening in uitgezonderde voorzieningen niet worden toegerekend aan de subsidiabele kosten ter zake van de subsidieverstrekking door het ministerie van Veiligheid en Justitie.

2. •

   Vaststellen dat beloningen boven het gemiddeld jaarinkomen van een minister op voorgeschreven wijze zijn opgenomen in de financiële verslaglegging.

3. •

   Vaststellen dat de berekening van de subsidie en de egalisatiereserve op juiste wijze heeft plaatsgevonden en op juiste wijze in de jaarrekening is verwerkt.

4. •

   Vaststellen dat de berekening van de voorziening groot onderhoud op juiste wijze heeft plaatsgevonden en op juiste wijze in de jaarrekening is verwerkt.

5. •

   Vaststellen dat het financiële verslag aansluit op de goedgekeurde begroting waarvoor subsidie is verleend.

6. •

   De naleving van de Europese voorschriften inzake aanbestedingen.

Ondanks het feit dat bovenstaande voorbeelden van bepalingen onder de reikwijdte van de controleverklaring vallen, zullen relevante punten als attentiepunten in het controle protocol worden opgenomen indien sprake is van specifieke wet- en regelgeving.

Deze rapportagevorm is geschikt als ook andere aspecten dan alleen de getrouwheid en rechtmatigheid van de financiële informatie moeten worden getoetst en als het andere informatie dan historische financiële informatie betreft, zoals processen en systemen (financieel beheer) en gedrag (naleving van gedragsvoorschriften). Voor een assurance-rapport is COS 3000 leidend. Het kan hetzelfde zekerheidsniveau verschaffen als een controleverklaring, maar heeft als voordeel dat meer ruimte bestaat voor het vermelden van specifieke bevindingen. Assurance-opdrachten die leiden tot een assurancerapport moeten aan vergelijkbare kwaliteitseisen voldoen als assurance-opdrachten die leiden tot een controleverklaring. Dit betekent, dat het desbetreffende protocol op dezelfde wijze kan worden ingericht als bij een controleverklaring. Ook de strekking van een assurance-rapport kan anders dan goedkeurend zijn.

De accountant dient toereikende assurance Informatie te verkrijgen waarop zijn conclusie wordt gebaseerd. Het begrip toereikend heeft twee verschillende aspecten, namelijk voldoende en geschikt. Het aspect voldoende geeft de hoeveelheid assurance informatie aan. Het aspect geschikt geeft de kwaliteit van de assurance informatie aan, dat wil zeggen de relevantie en de betrouwbaarheid. De accountant dient vast te stellen of hij toereikende assurance informatie heeft verkregen ter onderbouwing van zijn conclusie die in het assurance rapport wordt verwoord.

Het assurance rapport dient onder meer de volgende basiselementen te bevatten:

1. –

   een opschrift dat duidelijk aangeeft dat het rapport een assurance rapport is;

2. –

   een aanduiding en een beschrijving van de informatie omtrent het object van onderzoek en waar van toepassing van het object zelf;

3. –

   vermelding van de criteria;

4. –

   een samenvatting van de uitgevoerde werkzaamheden;

5. –

   De conclusie van de accountant.

Als de informatie over het object van onderzoek betrekking heeft op een aantal aspecten kan de accountant een afzonderlijke conclusie formuleren voor elk van deze aspecten.

De controle dient te worden uitgevoerd door een accountant als bedoeld in artikel 393, eerste lid van boek 2 van het Burgerlijk Wetboek.

Het eerdergenoemde COS 3000 verwijst ook naar het zogenoemde ‘Stramien voor Assurance-opdrachten’. Dit Stramien geeft een referentiekader voor assurance opdrachten ten behoeve van accountants en anderen die betrokken zijn bij assurance opdrachten, waaronder de beoogde gebruikers en de verantwoordelijke partij. Paragraaf 37 van het Stramien geeft aan dat ten behoeve van de uitvoerbaarheid van de assurance opdracht criteria dienen te worden geformuleerd op grond waarvan de accountant het object van onderzoek kan evalueren of toetsen. De van toepassing zijnde criteria dienen door de accountant te worden beoordeeld op toepasbaarheid. Criteria zijn generiek of specifiek ontwikkeld. In het geval specifieke criteria zijn ontwikkeld, zal de accountant beoordelen of de specifiek ontwikkelde criteria toepasbaar zijn voor de doelstellingen van de beoogde gebruikers.

Benadrukt wordt dat met het oog op het te verkrijgen zekerheidsoordeel in het assurance rapport naast de criteria ook de betrouwbaarheid en de nauwkeurigheid waarmee het onderzoek moet worden uitgevoerd, aan de accountant dienen te worden kenbaar gemaakt.

Voorbeelden van bepalingen die onderzocht kunnen worden in een assurance onderzoek en zich lenen voor vermelding in een assurance rapport.

1. •

   Vaststellen dat de gerealiseerde jaarbezetting, de gemiddelde bezetting is berekend op basis van de aantallen per kwartaal (indien zo van toepassing) en voldoet aan de gestelde normen.

2. •

   Vaststellen dat de werkelijke kosten voor frictie/leegstand op basis van periodecijfers juist zijn berekend.

3. •

   Vaststellen dat de wijze waarop de verzorgingskosten geadministreerd worden conform de geldende richtlijnen gebeurt, alsmede dat deze julst zijn berekend.

4. •

   Vaststellen dat de kosten uitvoering sociaal plan (ook niet materieel) op de juiste wijze zijn opgesteld.

5. •

   Vaststellen dat rechtsbijstand alleen wordt verleend door daartoe in artikel 13 van de Wet op de rechtsbijstand vermelde rechtsbijstandverleners rekening houdend met de vermelde uitzonderingsbepalingen.

In de situatie dat geen zekerheidsoordeel wordt verlangd, maar volstaan kan worden met een beschrijving van de feitelijke situatie is er keuzemogelijkheid om de uitkomsten van bovengenoemde onderzoeken op te nemen in een rapport van feitelijke bevindingen.

In een rapport van feitelijke bevindingen worden de onderzoeksbevindingen vermeld, zonder dat de accountant een oordeel hierover uitspreekt. Dat wordt overgelaten aan de gebruiker van het rapport. Deze rapportvorm valt onder COS 4400. Aan het gebruik van het rapport zijn beperkingen verbonden. De accountant doet verslag van zijn feitelijke bevindingen uit hoofde van specifiek overeengekomen werkzaamheden. Hij voert In deze situatie geen controle uit die leidt tot een controleverklaring bij een financiële verantwoording; het is geen assurance-opdracht. In het specifieke protocol moet duidelijk zijn vastgelegd, wat de aard, het tijdstip van uitvoering en de omvang van de uit te voeren werkzaamheden zijn en ook de vorm van de rapportage en de verspreidingskring.

De accountant beschrijft zijn bevindingen met daarbij de door hem aangetroffen fouten en afwijkingen. De gebruiker van de rapportage beslist op grond hiervan zelf of de subsidieontvanger voldaan heeft aan de gestelde voorwaarden. Gezien de specifieke afspraken is de rapportage uitsluitend bestemd voor de partijen waarmee de accountant de werkzaamheden is overeengekomen, omdat anderen (die niet op de hoogte zijn van het doel van de werkzaamheden) de resultaten onjuist zouden kunnen interpreteren. De Wet openbaarheid bestuur (WOB) staat deze rapportvorm niet In de weg, wel moeten enkele waarborgen worden ingebouwd. Zo moet het rapport expliciet vermelden dat het voor een beperkte kring bestemd is en moet in de opdrachtbevestiging staan dat verdere verspreiding alleen mogelijk is na schriftelijke toestemming van de accountant.

Het rapport van feitelijke bevindingen dient onder meer te bevatten:

Identificatie van de specifieke financiële of niet-financiële informatie waarop de overeengekomen specifieke werkzaamheden toegepast zijn;

de beschrijving van het doel waarvoor de overeengekomen specifieke werkzaamheden zijn uitgevoerd;

de beschrijving van de uitgevoerde specifieke werkzaamheden;

de beschrijving van de feitelijke bevindingen van de accountant waaronder voldoende details van de gevonden fouten en afwijkingen;

de vermelding dat de verspreiding van het rapport is beperkt tot degenen met wie de uit te voeren werkzaamheden zijn overeengekomen.

In een rapport van feitelijke bevindingen worden veelal uitkomsten opgenomen over het financieel beheer. Financieel beheer is het geheel van beslissingen, handelingen en regels, die zijn bedoeld voor de sturing en beheersing van, de controle op en de verantwoording over financiële transacties en saldi waarvoor de subsidieontvanger (mede) verantwoordelijkheid draagt. Het financieel beheer dient te voldoen aan de eisen ordelijkheid en controleerbaarheid. Fouten in het financieel beheer, die ontstaan door het niet naleven van Interne procedures, worden aangemerkt als onvolkomenheden in het financieel beheer (in tegenstelling tot onrechtmatige transacties). Er is onder andere sprake van een onvolkomenheid als:

1. –

   het besluit akkoord is (juiste juridische grondslag en autorisatie door de bevoegde functionaris), maar de interne parafen voor de interne controle ontbreken.

2. –

   de uitgave hoger is dan het maximumbedrag dat volgens de Interne regels is toegestaan en die uitgave naderhand is gecorrigeerd tot het maximumbedrag.

De bovengenoemde eisen ordelijkheid en controleerbaarheid kunnen als volgt worden toegelicht.

Ordelijk

Ordelijk wil zeggen opgezet in overeenstemming met de in de administratieve organisatie en interne controle vastgelegde procedures en bestaande wet- en regelgeving en functionerend in overeenstemming daarmee. Belangrijke aspecten van een ordelijk gevoerd financieel beheer zijn: transparantie, administratieve accuratesse, identificeren en beheersen van risico's, adequate functiescheiding en verantwoordelijkheidsverdeling, tijdigheid van verwerking, goede dossiervorming en duidelijke managementrapportages.

Controleerbaar

Controleerbaar wil zeggen dat de beschikbare informatie de controlerende instanties van een organisatie in staat stelt om de besluitvorming en de administratieve verwerking hiervan te beoordelen en op werking te toetsen.

Het onderzoek dient te worden uitgevoerd door een accountant als bedoeld in artikel 393, eerste lid van boek 2 van het Burgerlijk Wetboek.

Conform COS 4400 paragraaf 9 dient de accountant er zeker van te zijn dat er met de vertegenwoordigers van de entiteit en, In het algemeen, met de belanghebbenden die een exemplaar van het rapport met de feitelijke bevindingen zullen ontvangen, duidelijk overeenstemming bestaat over de overeengekomen werkzaamheden en de voorwaarden van de opdracht. De onderwerpen die onder meer aan de orde komen zijn:

De aard van de opdracht met inbegrip van het gegeven dat de werkzaamheden niet worden uitgevoerd in het kader van een controle- of een beoordelingsopdracht en dat derhalve geen zekerheid wordt verstrekt.

De omschreven doelstelling van de opdracht.

De aanduiding van de financiële informatie waarop de overeengekomen specifieke werkzaamheden uitgevoerd zullen worden.

De aard, de tijdsfasering en de omvang van de uit te voeren specifieke werkzaamheden.

De te verwachten vorm van het rapport van feitelijke bevindingen.

Beperkingen in de verspreiding van het rapport met de feitelijke bevindingen.

Onderstaand zijn voorbeelden van bepalingen vermeld die onderzocht worden en zich lenen voor vermelding in een rapport van feitelijke bevindingen.

1. •

   De toereikendheid in het algemeen van de opzet, het bestaan en de werking van de administratieve organisatie met betrekking tot verantwoording van productie eenheden op basis waarvan subsidiering plaatsvindt.

2. •

   De naleving van het voorschrift Informatiebeveiliging Rijksoverheid en de richtlijnen en werkinstructies voor de met de uitvoering belaste medewerkers en de tijdige aanpassing daarvan als gevolg van wijzigingen in wet- en regelgeving.

3. •

   De werking van de procedures voor het registreren van de gegevens die bepalend zijn voor de subsidieverstrekking door of vanwege het ministerie van Veiligheid en Justitie.

4. •

   De opzet, het bestaan en de werking van de procedures voor het verlenen en vaststellen van de door de gesubsidieerde instelling verstrekte bijdragen aan derden, voor zover de verstrekte bijdragen worden gefinancierd door het ministerie van Veiligheid en Justitie.

5. •

   De werking van de procedures voor het verlenen van toevoegingen en vaststellen van declaraties op basis van de Wet op de rechtsbijstand.

6. •

   De onderzoeksbevindingen met betrekking tot beheersing van specifieke projecten.

7. •

   Het treffen van een regeling voor de behandeling van klachten, met inachtneming van hetgeen hieromtrent is bepaald in van toepassing zijnde wet- en regelgeving.

8. •

   De ordelijke, deugdelijke en controleerbare totstandkoming van de niet-financiële informatie.

In het specifieke deel van het protocol moet een duidelijke keuze worden gemaakt voor het gewenste product of de gewenste producten. Deze keuze is enerzijds afhankelijk van het object van onderzoek en anderzijds van de gewenste mate van zekerheid.

Staat het verkrijgen van assurance door de accountant centraal, dan moet gekozen worden voor een controleverklaring of een assurance-rapport. Een verklaring is alleen mogelijk als sprake is van historische financiële informatie. Bij andere informatie dan historische financiële informatie (bijvoorbeeld: aantallen) of bij andere aspecten dan alleen de getrouwheid en rechtmatigheid van de financiële informatie is een assurance-rapport op zijn plaats.

Als de bevindingen van de accountant belangrijker zijn dan het krijgen van assurance en de rapportage alleen bestemd is voor een beperkte kring, dan kan een rapport van feitelijke bevindingen een goede keuze zijn. Een controleverklaring biedt zekerheld, maar is niet bedoeld voor het vermelden van alle onderzoeksbevindingen. Rapportering vindt eerst plaats bij fouten in de verantwoording die de aangegeven toleranties overschrijden. Eventueel kan ook voor een combinatie van een assurance-rapport en een rapport van feitelijke bevindingen worden gekozen, als een combinatie van zekerheid en bevindingen wenselijk is, uiteraard met inachtneming van voor elk product zijn eigen bepalingen.

De controleaanpak is de primaire verantwoordelijkheid van de accountant. Het controleprotocol moet wel de op wet- en regelgeving gebaseerde toetsingspunten aangeven of vermelden welke aspecten minimaal in de controle c.q. het onderzoek moeten worden meegenomen. Het is echter geen controleplan of werkprogramma. De aanwijzingen moeten een afgebakend en volledig kader bieden van het onderwerp van controle van de accountant.

Het referentiekader voor het onderzoek ligt vast in de wet- en regelgeving die aan de (subsidie)regeling ten grondslag ligt. Het verdient aanbeveling dat het protocol expliciet verwijst naar de specifieke relevante wet- en regelgeving. Is deze omvangrijk, dan kan dit in de vorm van een bijlage bij het protocol. Volledigheid is belangrijk, de accountant moet weten welke voorschriften wel en niet onder het protocol vallen. Het controleprotocol verduidelijkt in het referentiekader de criteria uit de regelgeving, voor zover dit nodig is.

De accountant moet weten welke toleranties en foutdefinities voor het onderzoek gelden. Dit hangt samen met de gewenste zekerheid. Hoe hoger de gewenste betrouwbaarheid over de rechtmatige besteding van middelen of de rechtmatigheid van de daarover afgelegde verantwoording, hoe omvangrijker het accountantsonderzoek. Het protocol vermeldt of uitgegaan wordt van algemeen geldende betrouwbaarheidsnormen (zoals bij de jaarrekeningcontrole), of dat meer strikte normen gelden. Honderd procent betrouwbaarheid is niet reeel, omdat aan een accountantscontrole altijd beperkingen ten grondslag liggen. Het protocol gaat verder in op de gewenste nauwkeurigheid. Dit begrip hangt samen met de goedkeuringstolerantie of materialiteit.

Een protocol moet hier duidelijke foutdefinities geven. Wanneer is sprake van een fout of een onzekerheid, mogen fouten gesaldeerd worden, moeten ze gecorrigeerd worden en hoe moet daarover worden gerapporteerd.

Niet-financiële informatie vormt een ‘container’ begrip en kan kwantitatief of kwalitatief van karakter zijn. Kwantitatief wil zeggen dat de informatie getalsmatig is en in getallen of cijfers wordt uitgedrukt, zoals aantallen en termijnen. Kwalitatieve informatie is beschrijvend van aard en geeft de kwaliteit van een object aan. Het kan betrekking hebben op fysieke kenmerken, systemen of gedrag.

Onderzoek naar niet-financiële informatie kan zich afhankelijk van de behoefte van de opdrachtgever richten op het totstandkomingsproces dan wel op de uitkomsten. Afhankelijk van de behoefte van de opdrachtgever c.q. de subsidieverstrekkende instantie kan zekerheld over de betrouwbaarheid van niet financiële informatie in elk van de drie genoemde accountantsproducten tot uitdrukking worden gebracht.

Controleverklaring

Indien de niet financiële informatie onderdeel uitmaakt van een zogenaamde p x q financiering cq subsidiering maakt het onderzoek naar de hoeveelheidcomponent, de q, deel uit van de controle door de accountant van de juistheid van de toegekende subsidie en daarmee van de reguliere jaarrekeningcontrole. Het oordeel daarover wordt gegeven in de reguliere controleverklaring. Voor wat betreft de betrouwbaarheid en nauwkeurigheid die daarbij in acht wordt genomen, wordt verwezen naar de desbetreffende paragrafen in hoofdstuk 2.

Assurance rapport

Niet financiële informatie kan betrekking hebben op indicatoren die al dan niet zijn gerelateerd aan uitkomsten die in de jaarrekening zijn vermeld. Als voorbeeld van een in de jaarrekening genoemde indicator wordt genoemd de gerealiseerde bezetting in relatie tot de geprognosticeerde bezetting. Er kan behoefte bestaan aan een oordeel over de betrouwbaarheid die afwijkend is van het accountantsonderzoek met de gebruikelijk gehanteerde 95% betrouwbaarheid en 99% nauwkeurigheid. De accountant stelt bijvoorbeeld vast dat de gerealiseerde productie, zoals verantwoord in de jaarrekening en het jaarverslag, met een grotere nauwkeurigheid en/of betrouwbaarheid dan van toepassing voor de reguliere controleverklaring voldoet aan de productiecriteria, zoals die gelden voor het desbetreffende jaar. Deze productiecriteria staan dan aangegeven in de subsidiebrief over het desbetreffende jaar.

Rapport van feitelijke bevindingen

Onder omstandigheden kan het wenselijk zijn om over niet-financiële informatie als uitkomst van een proces te rapporteren, zonder assurance te geven. Dan is een rapport van feitelijke bevindingen op zijn plaats.

Rapport van feitelijke bevindingen

Als niet financiële informatie betrekking heeft op indicatoren die niet gerelateerd zijn aan uitkomsten die in de jaarrekening zijn vermeld, kan een onderzoek worden gevraagd over de wijze van totstandkoming. De bevindingen uit het onderzoek naar de totstandkoming van deze niet financiële informatie worden opgenomen in een rapport van feitelijke bevindingen.

Referentiekader

Met-financiële informatie waaronder onder meer wordt verstaan beleidsinformatie dient te voldoen aan de onderstaande eisen.

De niet-financiële informatie is:

1. (1)

   op een ordelijke, controleerbare en deugdelijke wijze tot stand gekomen:

   1. –

      de verantwoordelijkheden en bevoegdheden in het proces zijn duidelijk vastgelegd;

   2. –

      het totstandkomingsproces is achteraf reconstrueerbaar;

   3. –

      de niet-financiële informatie die als uitkomst van het totstandkomingsproces wordt opgeleverd stemt overeen met de niet-financiële informatie zoals die in de verantwoording is opgenomen.

2. (2)

   niet strijdig met de financiële informatie in de verantwoording.

3. (3)

   de niet-financiële informatie wordt voorzien van een duidelijke bronvermelding. Voor een toelichting op de begrippen ordelijk en controleerbaar wordt verwezen naar paragraaf 4.2. Onder het begrip deugdelijk wordt verstaan de mate waarin de totstandkoming voldoet aan de daaraan te stellen technische en systeemgerichte eisen.

Het onderzoek naar deze niet-financiële informatie omvat:

1. (a)

   Het onderzoeken van de opzet en bestaan van de informatieverzameling en verwerking van de niet financiële informatie ten behoeve van de oordeelsvorming over de ordelijke, controleerbare en deugdelijke totstandkoming. Daarbij worden de doelstellingen en de beheersmaatregelen die zijn genomen om deze doelstellingen te behalen in kaart gebracht, en

2. (b)

   Het onderzoeken of deze maatregelen gedurende het jaar daadwerkelijk in de praktijk zijn gebracht.

3. (c)

   De aanwezigheid van bronvermelding.

Het ministerie van Veiligheid en Justitie kan reviews bij de externe accountant van de gesubsidieerde instelling laten uitvoeren teneinde na te gaan of de accountantscontrole voldoende en geschikt voor het oordeel alsmede met inachtneming van het controleprotocol is uitgevoerd. Voor een uitgebreide toelichting wordt verwezen naar bijlage 7 van het Handboek Auditing Rijksoverheid, reviews van de departementale auditdienst ten aanzien van Instellingsaccountants. Voorts is van belang de brief van het ministerie van Financiën zoals vastgelegd in kamer stuk 28779 nummer 1.

Aan: Opdrachtgever

Verklaring betreffende de jaarrekening

Wij hebben de (in dit verslag/rapport opgenomen) jaarrekening 20XX van ... (naam entiteit) te (statutaire vestigingsplaats) gecontroleerd. Deze jaarrekening bestaat uit de balans per ... 20XX en de exploitatierekening over 20XX met de toelichting, waarin zijn opgenomen een overzicht van de gehanteerde grondslagen voor financiële verslaggeving en andere toelichtingen.

Verantwoordelijkheid van het bestuur

Het bestuur van de entiteit is verantwoordelijk voor het opmaken van de jaarrekening die het vermogen en resultaat getrouw dient weer te geven, alsmede voor het opstellen van het activiteitenverslag, beide in overeenstemming met het Subsidiebesluit XYZ.

Het bestuur is tevens verantwoordelijk voor de financiële rechtmatigheid van de in de jaarrekening verantwoorde baten, lasten en balansmutaties. Dit houdt in dat deze bedragen in overeenstemming dienen te zijn met de in de relevante wet- en regelgeving opgenomen bepalingen. Het bestuur is tenslotte verantwoordelijk voor een zodanige interne beheersing als het noodzakelijk acht om het opmaken van de jaarrekening en de naleving van de relevante wet- en regelgeving mogelijk te maken zonder afwijkingen van materieel belang als gevolg van fraude of fouten.

Verantwoordelijkheid van de accountant

Onze verantwoordelijkheid is het geven van een oordeel over de jaarrekening op basis van onze controle, als bedoeld in artikel xx, eerste lid van het Subsidiebesluit XYZ. Wij hebben onze controle verricht in overeenstemming met Nederlands recht, waaronder de Nederlandse controlestandaarden en de Aanwijzing Controleprotocol XYZ (van het ministerie van Veiligheid en Justitie). Dit vereist dat wij voldoen aan de voor ons geldende ethische voorschriften en dat wij onze controle zodanig plannen en voeren dat een redelijke mate van zekerheid wordt verkregen dat de jaarrekening geen afwijkingen van materieel belang bevat.

Een controle omvat het uitvoeren van werkzaamheden ter verkrijging van controle-informatie over de bedragen en de toelichtingen in de jaarrekening. De geselecteerde werkzaamheden zijn afhankelijk van de door de accountant toegepaste oordeelsvorming, met inbegrip van het inschatten van de risico's dat de jaarrekening een afwijking van materieel belang bevat als gevolg van fraude of fouten.

Bij het maken van deze risico-inschattingen neemt de accountant de interne beheersing in aanmerking die relevant is voor het opmaken van de jaarrekening en voor het getrouwe beeld daarvan alsmede voor de naleving van de relevante wet- en regelgeving, gericht op het opzetten van controlewerkzaamheden die passend zijn in de omstandigheden. Deze risico-inschattingen hebben echter niet tot doel een oordeel tot uitdrukking te brengen over de effectiviteit van de interne beheersing van de entiteit. Een controle omvat tevens het evalueren van de geschiktheid van de gebruikte grondslagen voor financiële verslaggeving en de gebruikte financiële rechtmatigheidscriteria en van de redelijkheid van de door het bestuur van de entiteit gemaakte schattingen, alsmede een evaluatie van het algehele beeld van de jaarrekening.

Wij zijn van mening dat de door ons verkregen controle-informatie voldoende en geschikt is om een onderbouwing voor ons oordeel te bieden.

Oordeel 1

Naar ons oordeel geeft de jaarrekening een getrouw beeld van de grootte en de samenstelling van het vermogen van ... (naam entiteit) per ... 20XX en van het resultaat over 20XX in overeenstemming met hetgeen hierover is bepaald in het Subsidiebesluit XYZ.

Voorts zijn wij van oordeel dat de in deze jaarrekening verantwoorde baten, lasten en balansmutaties over 20XX voldoen aan de eisen van financiële rechtmatigheid. Dit houdt in dat deze bedragen in overeenstemming zijn met de in de relevante wet- en regelgeving opgenomen bepalingen, zoals vermeld in de Aanwijzing Controleprotocol XYZ

Verklaring betreffende overige bij of krachtens de wet gestelde eisen

Verder melden wij dat het activiteitenverslag, voor zover wij dat kunnen beoordelen, verenigbaar is met de jaarrekening.

Plaats, datum

Naam accountantsorganisatie

Naam accountant en ondertekening met die naam

Indien niet wordt voldaan aan artikel 6 WOPT en/of de WOPT-bepaling opgenomen in het verslaggevingsstelsel, vervalt de optie van een goedkeurend getrouwheidsoordeel, waarbij in de onderbouwing het relevante bedrag wordt meegenomen. Als de WOPT niet expliciet onderdeel uitmaakt van het verslaggevingsstelsel, dan dient de WOPT expliciet als verslaggevingsstelsel te worden vermeld.

Aan: Opdrachtgever ABC

Afgegeven ten behoeve van Opdrachtgever ABC

Opdracht en verantwoordelijkheden

Wij hebben onderzocht of bijgevoegd overzicht inzake het bouwsubsidieproject van ... (naam entiteit) te (statutaire vestigingsplaats) de baten en lasten volledig en juist weergeeft, in overeenstemming met het Subsidiebesluit XYZ. Het overzicht is opgesteld onder verantwoordelijkheid van het bestuur van de entiteit. Het is onze verantwoordelijkheid een assurance-rapport inzake het overzicht te verstrekken.

Werkzaamheden

Wij hebben ons onderzoek verricht in overeenstemming met Nederlands recht, waaronder Standaard 3000 ‘Assurance-opdrachten anders dan opdrachten tot controle en beoordeling van historische financiële informatie’ en het Subsidiebesluit XYZ. Dienovereenkomstig dienen wij ons onderzoek zodanig te plannen en uit te voeren, dat een redelijke mate van zekerheid wordt verkregen dat het overzicht geen afwijkingen van materieel belang bevat. Een assurance-opdracht omvat onder meer een onderzoek door middel van deelwaarnemingen van relevante gegevens.

Wij zijn van mening dat de door ons verkregen assurance-informatie voldoende en geschikt is als basis voor ons oordeel.

Conclusie

Op grond van onze werkzaamheden komen wij tot de conclusie dat het overzicht inzake het bouwsubsidieproject ... de baten en lasten in alle van materieel belang zijnde aspecten volledig en juist weergeeft, in overeenstemming met het Subsidiebesluit XYZ.

Verder komen wij tot de conclusie dat:

1. •

   alle voorwaarden die gesteld zijn bij de bouwsubsidieverlening tot de datum van het investeringsoverzicht zijn nageleefd;

2. •

   (specifieke subsidievoorwaarden)

Overige aspecten – beperking in het gebruik (en verspreidingskring)

Het overzicht inzake het bouwsubsidieproject en ons assurance-rapport daarbij zijn uitsluitend bedoeld voor ...(naam entiteit) ter verantwoording aan het Ministerie van Veiligheid en Justitie en kunnen derhalve niet voor andere doeleinden worden gebruikt.

Pleats, datum

Naam accountantsorganisatie

Naam externe accountant en ondertekening met die naam

Aan: Opdrachtgever

Wij hebben met betrekking tot ... een aantal specifieke werkzaamheden verricht, zoals omschreven in ... Deze rapportage bevat de uitkomsten van onze

werkzaamheden.

Aard en reikwijdte van de verrichte werkzaamheden

Wij hebben onze werkzaamheden verricht in overeenstemming met Nederlands recht, waaronder Standaard 4400 ‘Opdrachten tot het verrichten van overeengekomen specifieke werkzaamheden met betrekking tot financiële informatie’ en de Aanwijzing controleprotocol subsidiering

Aangezien wij slechts verslag doen van feitelijke bevindingen uit hoofde van de overeengekomen werkzaamheden betekent dit dat op het in ... (object van

onderzoek) opgenomen cijfermateriaal en toelichtingen geen accountantscontrole is toegepast en dat evenmin een beoordelingsopdracht is uitgevoerd. Dit houdt in dat aan onze rapportage geen zekerheid kan worden ontleend omtrent de getrouwheid van het in ...(object van onderzoek) opgenomen cijfermateriaal en toelichtingen daarop.

Het is de bedoeling dat u zelf een oordeel vormt over de werkzaamheden en over de in dit rapport weergegeven bevindingen en op basis daarvan uw eigen conclusie trekt. Wij wijzen u er op dat indien wij aanvullende werkzaamheden zouden hebben verricht of een controle- of beoordelingsopdracht zouden hebben uitgevoerd, wellicht andere onderwerpen aan het licht zouden kunnen zijn gebracht die voor u van belang kunnen zijn

Beschrijving uitgevoerde specifieke werkzaamheden

Wij hebben de volgende werkzaamheden verricht:

1. •

   Wij zijn nagegaan of ...

2. •

   Wij hebben een onderzoek verricht naar

Beschrijving van de feitelijke bevindingen

1. •

   Wij hebben vastgesteld dat

2. •

   Uit ons onderzoek is gebleken dat

Wij wijzen erop dat deze uitkomsten niet zonder meer gelden na de datum van afsluiting van ons onderzoek, omdat nadien veranderingen in het getroffen stelsel van maatregelen kunnen zijn aangebracht.

Beperking in het gebruik en verspreidingskring

Deze rapportage is uitsluitend bestemd voor ...(naam entiteit) ter verantwoording aan het Ministerie van Veiligheid en Justitie, aangezien anderen die niet op de hoogte zijn van het doel van de werkzaamheden de resultaten onjuist kunnen interpreteren. Wij attenderen u er derhalve op dat de rapportage niet aan anderen mag worden verstrekt zonder onze uitdrukkelijke toestemming vooraf.

Plaats, datum,

Naam accountantsorganisatie

Naam accountant en ondertekening met die naam

Onderstaand wordt een opsomming gegeven van algemene wet- en regelgeving die betrekking heeft op de subsidierelatie. Algemene van toepassing zijnde relevante regelgeving hoeft hierbij niet genoemd te worden. Voor wat betreft de specifieke regelgeving, deze wordt vermeld in de bijlage van het specifieke deel van de

Aanwijzing controleprotocol subsidiering.

Algemeen

1. 1.

   Europese aanbestedingsrichtlijnen:Richtlijn 93/36/EEG voor de coördinatie van opdrachten voor Leveringen, Richtlijn 92/50/EEG voor de coördinatie van de opdrachten voor Diensten, Richtlijn 93/37/EEG voor de coördinatie van de procedures voor het aanbesteden van Werken, Wijzigingsrichtlijn 97/52/EEG voor Diensten, Leveringen en Werken.

2. 2.

   Nederlandse wet- en regelgeving:Besluit overheidsaanbestedingen

3. Stbl. 436 (1997) en 542 (1998), Raamwet EEG-voorschriften overheidsaanbestedingen 212 jo (1993), 305 (1993), 379 (1994), 436 (1997), 542 (1998).

4. 3.

   Algemene wet bestuursrechttitel 4.2 en titel 4.2.8.

5. 4.

   Wet Justitie-Subsidies

6. 5.

   Wet openbaarmakina uit publieke middelen aefinancierde topinkomens(Stbl. 2006. 95)

7. 6.

   Besluit Voorschrift Informatiebeveiliging Rijksoverheid 2007.

Specifiek

Specifieke regelgeving wordt vermeld in de bijlage van het specifieke deel van de Aanwijzing controleprotocol subsidiering.